Výklad (komentář) k účtu

Na tomto účtu se zachycují podíly přinášející účetní jednotce rozhodující vliv (viz heslo vliv podstatný, rozhodující).

Tento účet je součástí účtové skupiny 06-Dlouhodobý finanční majetek.

Příčinou existence samostatného účtu pro majetkové účasti, s nimiž je svázáno ovládání jiných osob (ekonomických subjektů), je potřeba samostatného vykázání těchto významných podílů. Ovládající a ovládaný závod jsou vzájemně úzce ekonomicky propojeny a sestavují konsolidované účetní závěrky.

Název účtu akcentuje spjatost účetního a právního pohledu deklarovaného v ZOK (viz § 74 až 79 ZOK).
Podíl je definován v § 31 až 33 ZOK jako účast společníka ve společnosti a z ní plynoucí práva a povinnosti.
Pokud účetní jednotka ovládá spoluvlastněnou společnost, je označována za ovládající osobu. Ovládající osoba vykonává přímo, nebo nepřímo (prostřednictvím jiné osoby) rozhodující vliv na řízení nebo provozování jiné společnosti (ovládané osoby). Účetní jednotka je ovládající osobou, pokud fakticky, nebo právně vykonává přímo, nebo nepřímo (prostřednictvím jiné osoby) rozhodující vliv na řízení, nebo provozování závodu jiné osoby, která je tedy osobou ovládanou.
ZOK definuje pomocí nevyvratitelné domněnky, že ovládající osobou je vždy:

Osoba, která je většinovým společníkem (akcionářem), vlastní vyšší než 50% podíl.
Osoba, která disponuje většinou hlasovacích práv na základě dohody s jiným společníkem, či společníky.
Osoby jednající ve shodě, které disponují většinou hlasovacích práv.
Osoba, která může prosadit jmenování, volbu nebo odvolání většiny osob, které jsou členy statutárního orgánu, nebo dozorčí rady společnosti, jejímž je společníkem.

Kromě toho upravuje ZOK vyvratitelnou domněnku:

Není-li prokázáno, že jiná osoba disponuje stejným, nebo vyšším počtem hlasovacích práv, má se za to, že osoba, která disponuje:

minimálně 40 % hlasovacích práv, nebo
disponuje-li 30 % hlasovacích práv a tento podíl jí zajistil ve třech po sobě jdoucích jednáních nejvyššího orgánu spoluvlastněné osoby nadpoloviční většinu hlasovacích práv, je ovládající osobou.

Jednotnému řízení lze podrobit osoby i “ovládací smlouvou”.
Pokud je s vlastněnými akciemi, nebo jinak nabytými podíly spojena skutečnost, že účetní jednotka je vůči jinému ekonomickému subjektu ovládající osobou dle ZOK (jedním ze způsobů, které jsou uvedeny výše), zachycují se tyto podíly (majetkové účasti) na účtu 061-Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba.

Může se zde jednat o majetkovou účast v akciové společnosti (na základě nakoupených akcií), o podíl ve společnosti s ručením omezeným na základě vkladu do základního kapitálu této společnosti, či o podíl v družstvu. V případě investování do komanditní společnosti může rozhodující vliv vzniknout jen tehdy, je-li společnost, která podíl nakupuje, v postavení komplementáře, protože jedině komplementáři mají dle § 125 ZOK právo k obchodnímu vedení společnosti.

Na účtu 061-Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba jsou zachycovány majetkové cenné papíry a majetkové podíly, které jsou nakupovány za účelem dlouhodobého držení. Očekávaným ekonomickým efektem (viz definice aktiv) z dlouhodobého držení je ovládání spoluvlastněného závodu, příjem dividend (respektive podílů na zisku), růst hodnoty majetkového podílu v čase.

Účtování

Při zahájení činnosti a na počátku účetního období zůstatek na straně MD

při otevření účetních knih vyjadřuje vklad do společnosti nebo do podnikání,
k prvnímu dni účetního období (ale i ke dni vstupu do likvidace, ke dni následujícímu po dni zpracování návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku nebo ke dni následujícímu po dni zpracování zprávy o naložení s majetkem podle zvláštních právních předpisů, ke dni, kterým nastanou účinky rozhodnutí o úpadku nebo ke kterému nastanou účinky rozhodnutí soudu o přeměně reorganizace v konkurs, ke dni následujícímu po dni, kterým nastanou účinky zrušení konkursu, ke dni, kterým nastanou účinky schválení reorganizačního plánu, ke dni následujícímu po dni, kterým nastanou účinky splnění reorganizačního plánu, ke dni následujícímu po dni, kterým nastanou účinky splnění plánu oddlužení, nebo ke dni, který pro sestavení zahajovací rozvahy stanoví zvláštní právní předpis) vyjadřuje skutečný stav podílových cenných papírů a vkladů doložený inventarizačním zápisem (stav ke dni uzavření účetních knih předchozího období).
V průběhu účetního období
na straně MD
se zachycují přírůstky podílových cenných papírů a podílů nákupem případně darem či vkladem do základního kapitálu; jsou zde rovněž zachycovány případné inventarizační přebytky zjištěné při inventarizaci, zvýšení hodnoty účasti při použití ocenění ekvivalencí (ekvivalenční metodou);
na straně D se zachycují úbytky podílových cenných papírů a podílů z důvodu prodeje, darování nebo i v případě likvidace spoluvlastněného subjektu. V případě prodeje jednoho druhu cenných papírů, které účetní jednotka nakoupila za různé ceny lze použít pro ocenění úbytku cenných papírů oceňovací techniky FIFO či váženého aritmetického průměru. V případě použití metody ekvivalence se zde účtuje snížení hodnoty účasti.
Při uzavření účetních knih je na straně MD účtu 061-Podíly – ovládaná osoba konečný zůstatek ke konci rozvahového dne doložený inventarizačním zápisem (viz inventarizace).

Pořízení a ocenění

•  Pořízení nákupem:
na primárním trhu:

úpisem (viz hesla akciová společnost, základní kapitál),
přímým nákupem, tzn. placeným převodem,
na sekundárním trhu:

nákupem se vznikem obchodního úvěru,
přímým nákupem, tzn. placeným převodem.

Pořízení na primárním trhu znamená nákup emitované akcie přímo od emitenta. Pořízení na sekundárním trhu znamená pořízení akcie “z druhé ruky”, od stávajícího akcionáře. Toto pořízení může proběhnout na burzovním trhu prostřednictvím obchodníka s cennými papíry, nebo prostřednictvím mimoburzovního organizátora trhu (RM-systém).

Nakoupené akcie a majetkové účasti jsou oceňovány pořizovací cenou, která zahrnuje přímé náklady s pořízením majetkové účasti související. Jedinou výjimkou je, pokud je uskutečněn nepeněžitý vklad majetku, který je oceněn zůstatkovou účetní cenou (viz zůstatková cena vkládaného aktiva). Je nutno si uvědomit, že takovéto ocenění vkladu na bázi účetní zůstatkové ceny vkládaného aktiva je v rozporu se zásadou věrného zobrazení skutečnosti v účetnictví (viz účetní zásady) a může vést k podhodnocení vkladu a ke vzniku tiché rezervy.

Pokud by účetní hodnota vkladu části závodu dosahovala díky vkládaným dluhům záporných hodnot, je tato částka zúčtována do výnosů a cenné papíry se účtují na podrozvahových účtech – viz podrozvaha.

Součástí pořizovací ceny se stává cena uplatněné opce na její nákup, poplatky a provize makléřům, poradcům, burzám a ostatní přímé náklady s prodejem související.

Akcie lze nabýt rovněž darem, kdy se pro základ ocenění bere odhad tržní ceny (cena reprodukční pořizovací).
Rovněž lze akcie pořídit  kapitalizací dluhu. V procesu kapitalizace dluhu se z věřitele stává spolumajitel. Ke kapitalizaci dochází v případě poskytnuté zápůjčky, pokud se obě strany dohodnou, nebo v případě výměny za opční, či vyměnitelné dluhopisy. Akcie jsou v tomto případě oceněny ve výši původní pohledávky.

 

álohy

Při účtování záloh poskytnutých obchodníku s cennými papíry na nákup cenného papíru, se použije účtu 053-Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý finanční majetek.

Změny ocenění k okamžiku sestavení účetní závěrky

Jestliže se v rámci inventarizace zjistí, že tržní cena je nižší než účetní ocenění, je nutno toto účetní ocenění snížit. U majetkových účastí je obvyklé, že se využije nepřímého snížení hodnoty tohoto majetku formou vytváření opravné položky k majetku prostřednictvím účtu 096-Opravná položka k dlouhodobému finančnímu majetku, neboť se většinou jedná o změnu, která nemá trvalý ráz. Pokud by bylo jasné, že snížení hodnoty dlouhodobého finančního majetku nemá přechodný charakter, využije se přímého odpisu na stranu MD finančních nákladů. Při ztrátě listinného cenného papíru se zahájí umořovací řízení. Cenný papír se převede na analytický účet 061AÚCenné papíry v umořovacím řízení.

Dlouhodobý finanční majetek jsou aktiva, jejichž hodnota by měla s časem růst. Proto se dlouhodobý finanční majetek neodpisuje.

Majetkové účasti spjaté s ovládáním a řízením jiných subjektů lze k okamžiku sestavení účetní závěrky ocenit také ekvivalenční metodou (též metoda ekvivalence, ekvivalencí či protihodnotou).
Metoda ekvivalence je založena na tom, že ocenění majetkové účasti má odrážet velikost vlastního kapitálu spoluvlastněné účetní jednotky úměrně míře této účasti.

Například:
Účetní jednotka A má majetkovou účast 60 % v účetní jednotce B. Tato majetková účast je oceňována ekvivalencí, počáteční zůstatek na účtu 061 je 600. Vlastní kapitál účetní jednotky B činil na počátku účetního období 1 000 a v průběhu účetního období se zvýšil o 100. Potom při využití metody ekvivalence bude hodnota majetkové účasti v účetní jednotce A zvýšena o 60 % ze 100, to je o 60 (MD 061 / D 414).
Změny hodnoty zvyšuje (či snižuje) přímo hodnotu dané majetkové účasti (kterou je nutno sledovat na analytickém účtu), je zúčtována rozvahově na stranu D (MD) účtu 414-Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a dluhů.

Schéma č. 3 – Přecenění majetkové účasti ekvivalencí

Pokud by podíl účetní jednotky na ztrátách vlastněné (spoluvlastněné) společnosti byl vyšší než hodnota účasti (nebo byl stejný) je majetková účast oceněna nulou (viz bod 2.3. ČÚS č. 008) a sledována v podrozvaze.
Použije-li účetní jednotka metodu ekvivalence, je povinna ji použít pro ocenění všech majetkových účastí (viz § 27 odst. 5 ZoÚ).

Kursové rozdíly z cenných papírů a podílů se při ocenění ke konci rozvahového dne účtují na stranu MD (D) účtu 414-Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a dluhů.
Pokud se k ocenění využívá metody ekvivalence, o kursových rozdílech se neúčtuje (viz § 60 odst. 3 Vyhlášky a ČÚS č. 006).

Úbytek

Úbytek prodaných cenných papírů a podílů je zachycen na straně MD účtu 561-Prodané cenné papíry a podíly a na straně D účtu 061-Podíly – ovládaná osoba. Při prodeji je rozpuštěn oceňovací rozdíl z přecenění.

Přesun na jiné účty

Přesun cenných papírů a podílů je možný pouze tehdy, pokud účetní jednotka pozbude rozhodující vliv, při přesunu jsou zrušeny oceňovací rozdíly z přecenění. Cenné papíry se přesunou dle záměru účetní jednotky mezi cenné papíry určené “k prodeji” (realizovatelné – viz heslo cenné papíry, dále viz definice v bodu 6. ČÚS pro finanční instituce č. 108) na účet 063-Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly, nebo mezi cenné papíry k obchodování (viz bod 12 ČÚS pro finanční instituce č. 109).

Pravidla pro přesuny mezi jednotlivými skupinami cenných papírů viz skupinový účet 06-Dlouhodobý finanční majetek.

 

Příklad č. 1

Společnost Lenka, a. s., zakládá jako jediný vlastník dceřinou společnost Milo, a. s., do které vkládá peněžní vklad ve výši 2 000 000 Kč (převodem z bankovního účtu) a pohledávky. Jmenovitá hodnota vkládaných pohledávek je 1 500 000 Kč. K pohledávkám byla vytvořena opravná položky ve výši 500 000 Kč. Znalecký odhad hodnoty pohledávek pro účely ocenění vkladu je 1 000 000 Kč.

Č. op. Operace  Částka (Kč)  MD D
1) Úpis peněžního vkladu do dceřiného podniku před zápisem do obchodního rejstříku (potvrzení o převzetí vkladu, výpis z bankovního účtu) 2 000 000 378 221
2) Úpis vkladu pohledávek do dceřiného podniku před zápisem do obchodního rejstříku
– nominální hodnota pohledávek
– zúčtování opravné položky
1 500 000
500 000
378
391
311
378
3) Zápis společnosti Milo, a. s., do obchodního rejstříku
– zachycení upsaného vkladu
(výměna potvrzení o převzetí vkladu za akcie)
– snížení závazku z úpisu o již poskytnuté úhrady
3 000 000

3 000 000

043

367

367

378

4) Převod účasti na příslušný majetkový účet 3 000 000 061 043

 

Č. op. Operace MD D
1) Převod zůstatku při otevření účetních knih (interní účetní doklad) 061 701
2) Upsání vkladu do akciové společnosti (upisovací listina) 061 367
3) Vklad společníků do společnosti s ručením omezeným, (upisovací listina, společenská smlouva), členů do družstva (zápis z ustavující členské schůze, zápis o přijetí nového člena), komplementáře do komanditní společnosti (společenská smlouva) 061 367
4) Cena opce na nákup akcií (externí účetní doklad) 061 376
5) a) Pořízení na sekundárním trhu přímým nákupem (výpis z bankovního účtu), provize makléři, provize burze 043 221
b) Převod cenného papíru na příslušný majetkový účet 061 043
6) a) Poskytnutí zálohy na nákup cenného papíru 053 221
b) Pořízení cenného papíru na sekundárním trhu – na nákup byla poskytnuta záloha (výpis z burzy a zároveň potvrzení obchodu obchodníkem s cennými papíry, výpis o registraci změny vlastníka v Centrálním depozitáři cenných papírů v případě zaknihovaných cenných papírů) 043 379
c) Převod cenného papíru na příslušný majetkový účet 061 043
d) Zúčtování poskytnuté zálohy 379 053
e) Zaplacení případného nedoplatku zálohy 379 221
f) Vrácení případného přeplatku zálohy 221 053
7) Pořízení na sekundárním trhu v případě, že na nákup nebyla poskytnuta záloha (výpis z burzy a zároveň potvrzení sdělení o obchodu obchodníkem s cennými papíry, výpis o registraci změny vlastníka v Centrálním depozitáři cenných papírů v případě zaknihovaných cenných papírů) 061 379
8a) Při uplatnění ekvivalenční metody ocenění prodeji předchází zúčtování oceňovacích rozdílů:
– pokud hodnotu zvyšovaly,
– pokud hodnotu snižovaly
414
061
061
414
8b) Prodej, eventuelně jiný úbytek cenných papírů, či majetkových podílů (výpis z burzy a zároveň potvrzení sdělení o obchodu obchodníkem s cennými papíry, výpis o registraci změny vlastníka v Centrálním depozitáři cenných papírů v případě zaknihovaných cenných papírů); ocenění cenných papírů či podílů je při uplatnění ekvivalenční metody v pořizovací ceně 561 061
9) Zúčtování kursových rozdílů na konci účetního období (v případě, že se neužívá metoda ekvivalence):
kursové ztráty (interní účetní doklad)
414 061
kursové zisky (interní účetní doklad)
061 414
10) Přecenění metodou ekvivalence:
zvýšení hodnoty majetkové účasti
061 414
snížení hodnoty majetkové účasti
414 061
11) Převod konečného zůstatku při uzavření účetních knih (interní účetní doklad) 702 061

 

Nesprávnosti v účtování

Na účtu 061-Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba jsou sledovány pouze majetkové cenné papíry a majetkové účasti, které zakládají rozhodující vliv (viz vliv podstatný, rozhodující).

Výjimečně však může nastat případ, kdy závod bude vlastnit nad 50 % akcií v jiné akciové společnosti a přesto nebude tento podíl vykazovat v rámci dlouhodobého finančního majetku, ale v rámci krátkodobého finančního majetku. Tak tomu bude v případě, kdy účelem nákupu akcií bude jejich další prodej, bude se tedy jednat o spekulativní nákup, jehož cílem bude opětný prodej akcií v momentě, kdy bude příznivý tržní kurs akcií.

Pokud účetní jednotka oceňuje ekvivalencí, musí tak oceňovat všechny majetkové účasti. Při využívání ekvivalenční metody se nevyužívá principu uvedeného v § 25 odst. 2 ZoÚ a navazujících a netvoří se opravné položky k těmto majetkovým účastem (viz § 27 odst. 5 ZoÚ).

Vztah k účetní závěrce

Vyhláškou č. 500/2002 Sb. je stanoveno uspořádání a označování položek rozvahy a výkazu zisku a ztráty.

Zůstatek účtu 061-Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba je vykazován:

v rozvaze sestavované v plném rozsahu v části Aktiva
ř. označený B.III.1. Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba,
v rozvaze sestavené ve zkráceném rozsahu – „rozšířené“ (mohou sestavit malé účetní jednotky, které nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem) – v části Aktiva
ř. označený B.III. Dlouhodobý finanční majetek,
v rozvaze sestavené ve zkráceném rozsahu (mohou sestavit mikro účetní jednotky, které nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem) v části Aktiva
ř. označený B. Dlouhodobý majetek

Analytické členění

Analytické účty se vedou podle jednotlivých emitentů v případě akcií, respektive podle jednotlivých společností, v nichž má účetní jednotka majetkovou účast.

Odděleně se vedou cenné papíry v umořovacím řízení, zastavené cenné papíry. Na analytických účtech se rovněž sleduje členění na českou a cizí měnu při účtování o cenných papírech a majetkových účastech v zahraničí.

Účetní doklady

Účetním dokladem, pokud splňuje náležitosti dané § 11 ZoÚ, je obvykle:

na primárním trhu
při pořízení:

listina upisovatelů,
společenská smlouva,
v případě úbytku cenného papíru:

interní účetní doklad na likvidaci majetkové účasti, nebo cenného papíru,
na sekundárním trhu
při nákupu, prodeji cenného papíru:

listinný cenný papír: výpis z burzy, případně od jiného organizátora trhu s cennými papíry o uskutečnění obchodu (nákupu, či prodeje cenného papíru), potvrzený obchodníkem s cennými papíry, při nákupu mimo veřejný trh se jedná o moment převzetí listinného cenného papíru,
zaknihovaný cenný papír: výpis z Centrálního depozitáře cenných papírů o registraci změny majitele cenného papíru.

Daňové aspekty

Daňové aspekty prodaných cenných papírů a podílů jsou řešeny v rámci účtu 561-Prodané cenné papíry a podíly.

Právní úprava

•  zejména § 31 až 33, § 74 až 79, § 125 ZOK
§ 8, § 48, 51 a 60 odst. 3 Vyhlášky
ČÚS č. 008 Operace s cennými papíry a podíly
ČÚS č. 014 Dlouhodobý finanční majetek
bod 1., 3., 5. až 7. ČÚS pro finanční instituce č. 109 Účasti s rozhodujícím a podstatným vlivem
§ 23 odst. 4 písm. i), § 24 odst. 2 písm. r), w), § 25 odst. 1 písm. c) ZDP
(Visited 284 times, 1 visits today)